20201110 № 4643/ІПК/99-00-05-06-02-06 Щодо оподаткування ПДВ і податком на доходи нерезидента операції (Саудівська Аравія)

розблокування податкових накладних, податковий адвокат, оскарження податкових повідомлень-рішень, АБ "Власова "Вектор", оскарження наказу про перевірку,

Роз’яснення

від 10 листопада 2020 року

Державна податкова служба України

№ 4643/ІПК/99-00-05-06-02-06

Щодо оподаткування ПДВ і податком на доходи нерезидента операції

Індивідуальна податкова консультація

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування ПДВ і податком на доходи нерезидента операції з постачання нерезидентом Товариству послуг та, керуючись статтею 52 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі – ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, між Товариством (замовником) та нерезидентом укладено договір про надання послуг.

Згідно із вказаним договором нерезидент надає Товариству (замовнику) наступні послуги:

1) сприяння комерційній діяльності Товариства (замовника);

2) представлення інтересів Товариства (замовника) і забезпечення підтримки;

3) допомога Товариству (замовнику) у пошуках фірм у Королівстві Саудівська Аравія, здатних підтримати Товариство (замовника) або його ініціативи;

4) надання консультацій щодо стратегій, спрямованих на вирішення комерційних питань;

5) допомога Товариству (замовнику) у визначенні і моніторингу цін, тенденцій, товарів і робочої сили;

6) надання консультацій щодо участі у торгах стосовно майбутніх проєктів;

7) надання інформації про діяльність субпідрядника;

8) підготовка документації;

9) тощо.

Зазначені послуги надаються на території Королівства Саудівська Аравія.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків, зборів і митних платежів, регулюються нормами ПКУ, Митного кодексу України (далі – МКУ) та іншими нормативно-правовими актами з питань оподаткування (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ і пункт 2 статті 1 розділу І МКУ).

Щодо оподаткування ПДВ

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Згідно з підпунктами «а» і «б» пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об’єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об’єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Пунктами 186.2 – 186.4 статті 186 розділу V ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг або від місця фактичного надання відповідних послуг.

Місцем постачання послуг, зазначених у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб’єкт господарювання, або − у разі відсутності такого місця − місце постійного чи переважного його проживання.

До таких послуг, зокрема належать:

— консультаційні, інжинірингові, інженерні, юридичні (у тому числі адвокатські), бухгалтерські, аудиторські, актуарні, а також послуги з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп’ютерних систем;

— посередницькі послуги від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ.

Місцем постачання послуг, крім операцій, зазначених у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, є місце реєстрації постачальника (пункт 186.4 статті 186 розділу V ПКУ).

Отже, порядок оподаткування ПДВ операцій з постачання послуг безпосередньо залежить від місця їх постачання.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Відповідно до пункту 190.2 статті 190 розділу V ПКУ для послуг, які постачаються нерезидентами на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства. Визначена вартість перераховується в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов’язань. У разі отримання послуг від нерезидентів без їх оплати база оподаткування визначається, виходячи із звичайних цін на такі послуги без урахування податку.

Правила формування податкових зобов’язань і податкового кредиту з ПДВ та складання податкових накладних і їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – ЄРПН) встановлено статтями 187, 198 і 201 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.8 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунка платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 розділу V ПКУ до складу податкового кредиту відносяться суми ПДВ, сплачені/нараховані у разі здійснення, зокрема операцій з отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України.

Особливості оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено у статях 180 і 208 розділу V ПКУ.

Згідно з пунктом 180.2 статті 180 розділу V ПКУ особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг.

Відповідно до пункту 208.2 статті 208 розділу V ПКУ отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 розділу V ПКУ.

При цьому отримувач послуг — платник податку у порядку, визначеному статтею 201 розділу V ПКУ, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Така податкова накладна підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов’язань декларації за відповідний звітний період (пункт 208.3 статті 208 розділу V ПКУ).

Пунктом 208.5 статті 208 розділу V ПКУ визначено, що отримувач послуг прирівнюється до платника податку для цілей застосування правил розділу V ПКУ щодо сплати податку, стягнення податкового боргу та притягнення до відповідальності за правопорушення у сфері оподаткування.

Отже, отримувач послуг від нерезидента, місце постачання яких розташоване на митній території України, є податковим агентом такого нерезидента та, зокрема відповідальною особою у частині нарахування та сплати податку до бюджету за такою операцією.

Враховуючи викладене, та виходячи із аналізу норм ПКУ, інших зазначених вище нормативно-правових актів, опису питань і фактичних обставин, наявних у зверненні, повідомляємо:

Щодо питання 1

У випадку, якщо зазначені у зверненні послуги відносяться до категорії послуг, перерахованих у пункті 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг вважається місце, в якому їх отримувач зареєстрований як суб’єкт господарювання або — у разі відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання. Оскільки отримувачем зазначених у зверненні послуг є Товариство (резидент), що зареєстроване на митній території України, то у даному випадку операція нерезидента з постачання таких послуг Товариству (резиденту) буде об’єктом оподаткування ПДВ та оподатковуватиметься податком за основною ставкою.

При цьому база оподаткування ПДВ за такою операцією визначатиметься виходячи із договірної вартості послуг.

У випадку, якщо зазначені у зверненні послуги не відносяться до категорії послуг, перерахованих у пунктах 186.2 і 186.3 статті 186 розділу V ПКУ, то для цілей оподаткування ПДВ місцем постачання таких послуг є місце реєстрації їх постачальника. Оскільки постачальником зазначених у зверненні послуг є нерезидент, що зареєстрований за межами митної території України, то у даному випадку операція нерезидента з постачання таких послуг Товариству (резиденту) не буде об’єктом оподаткування ПДВ.

З питання правомірності віднесення послуг, які надаються та/або отримуються Товариством, до тієї чи іншої категорії послуг, рекомендуємо звернутися до Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства України та/або ДП «Науково-дослідний інститут метрології вимірювальних і управляючих систем», яке є розробником ДКПП, за адресою: 79008, м. Львів, вул. Кривоноса, 6.

Щодо питання 2

За операцією нерезидента з постачання зазначених у зверненні послуг Товариству (резиденту), яка є об’єктом оподаткування ПДВ, Товариство (резидент), як податковий агент нерезидента, зобов’язано визначити податкові зобов’язання з ПДВ та скласти податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН у встановлені ПКУ.

Така податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН, є для Товариства (резидента) підставою на включення зазначених у ній сум ПДВ до складу податкового кредиту.

Щодо оподаткування податком на доходи нерезидента

Правові основи оподаткування податком на прибуток підприємств встановлено розділом ІІІ та підрозділом 4 розділу XX ПКУ.

Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними пунктом 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ.

Перелік таких доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України, визначено підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ.

Щодо питання 3

Резидент, у тому числі фізична особа підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб’єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 — 141.4.6 та 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України (підпункт 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 розділу ІІІ ПКУ).

Пунктом 3.2 статті 3 розділу І ПКУ передбачено, що якщо міжнародним договором, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору.

Отже, положення чинного міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України з країною резиденції осіб, на користь яких здійснюється виплата доходів, мають пріоритет над правилами ПКУ та застосовуються з урахуванням вимог статті 103 розділу ІІ ПКУ.

Конвенція між Урядом України та Урядом Королівства Саудівська Аравія про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та капітал, яка ратифікована Україною 18.09.2012 і є чинною з 01.12.2012 (далі – Конвенція), застосовується до «осіб, які є резидентами однієї або обох Договірних Держав» (стаття 1 Конвенції). У розумінні Конвенції термін «особа» означає «фізичну особу, компанію та будь-яке інше об’єднання осіб, у тому числі Державу, її адміністративно-територіальну одиницю чи органи місцевої влади» (пункт 1 статті 2 (Загальні визначення) Конвенції).

Одним з податків, на які поширюється Конвенція, зокрема в Україні, є «податок на прибуток підприємств» (стаття 2 Конвенції).

Слід зазначити, що з метою застосування певних положень Конвенції у випадку, який розглядається, спочатку слід визначитись до якого виду доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України, перелік яких визначено ПКУ і які підлягають оподаткуванню податком на прибуток, відносяться доходи, які отримуються резидентом Саудівська Аравія в оплату послуг, наданих ним резиденту України.

Проте, у зверненні, яке розглядається, з урахуванням додатку до нього (копія Генерального договору про надання послуг), міститься суперечлива інформація щодо послуг, які надаються резидентом Королівства Саудівська Аравія, що унеможливлює надати конкретну відповідь на поставлені питання.

Водночас зазначаємо, що у загальному порядку доходи, що одержуються особою, яка у контексті Конвенції є «резидентом Договірної Держави», від здійснення підприємницької (господарської діяльності), є предметом розгляду стаття 7 (Прибутки від підприємницької діяльності) Конвенції, відповідно до пункту 1 якої «прибутки підприємства Договірної Держави оподатковуються лише в цій Державі, якщо підприємство не здійснює підприємницької діяльності в іншій Договірній Державі через постійне представництво, що знаходиться в ній. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність, як зазначено вище, прибутки підприємства можуть оподатковуватися в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується a) цього постійного представництва, b) продажу в цій іншій Державі товарів чи виробів такого самого чи подібного характеру з товарами чи виробами, які продаються через це постійне представництво, або c) іншої підприємницької діяльності, що здійснюється в цій іншій Державі, такого самого чи подібного характеру з діяльністю, яка здійснюється через це постійне представництво».

При застосуванні статті 7 Конвенції терміни «Договірна Держава» та інша Договірна Держава» означають Україну або Королівство Саудівська Аравія залежно від того, що потребує контекст; терміни «підприємство Договірної Держави» й «підприємство іншої Договірної Держави» означають відповідно підприємство, діяльність якого здійснюється резидентом Договірної Держави, та підприємство, діяльність якого здійснюється резидентом іншої Договірної Держави (пункт 1 статті 2 Конвенції).

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 розділу ІІ ПКУ).