20210114 ВС № 808/9011/15: проведення камеральної, акт перевірки, податкове повідомлення-рішення

розблокування податкових накладних, податковий адвокат, оскарження податкових повідомлень-рішень, АБ "Власова "Вектор", оскарження наказу про перевірку,

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 січня 2021 року

м. Київ

справа № 808/9011/15

адміністративне провадження № К/9901/27171/18

Відповідно до пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки — з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки — протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

В даному випадку, як встановлено під час розгляду справи, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом одночасно із складенням акту камеральної перевірки, тобто з порушенням порядку і строку, передбачених пунктами 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України, що позбавило Товариство права на подачу протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта та розгляд заперечень на висновки такого акта, у зв`язку з чим рішення Інспекції про визначення податкових зобов`язань є таким, що прийнято з порушенням закону, а тому лише з цих підстав є протиправними та підлягає скасуванню як протиправне.

Верховний Суд вже робив висновок щодо такого застосування норм пунктів 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України у подібних правовідносинах, зокрема, у постановах від 15 січня 2019 року у справі №826/3576/15, від 09 квітня 2019 року у справі №826/19830/16, від 17 лютого 2020 року у справі №808/7101/15, від 28 вересня 2020 року у справі №520/2305/19.

Окрім того слід зазначити, що нормою пункту 50.2 статті 50 ПК України обмежено право на подачу уточнюючих розрахунків до поданих раніше податкових декларацій лише під час проведення документальних планових та позапланових перевірок, як наслідок, у випадках отримання акта камеральної перевірки щодо певної податкової декларації платник податків не обмежений у праві подати уточнюючий розрахунок до цієї декларації (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу).

Тобто після проведення камеральної перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки платник має право подавати уточнюючі розрахунки до податкової звітності, а контролюючий орган, приймаючи відповідне податкове повідомлення-рішення, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку у разі його подання.

Однак у ситуації, що розглядається, недотримання відповідачем передбаченого пунктом 86.8 статті 86 ПК України строку на прийняття податкового повідомлення-рішення призвело до безпідставного неврахування контролюючим органом даних поданого позивачем у день складення акта перевірки уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року й такі обставини, як наслідок, додатково свідчать про передчасність збільшення Товариству суми податкових зобов`язань.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Скіфремторг» на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Сафронової С.В., суддів Поплавського В.Ю., Чепурнова Д.В. від 02 червня 2016 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Скіфремторг» до Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У грудні 2015 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Скіфремторг» (далі — позивач, Товариство) звернулося з адміністративним позовом до Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі — відповідач, Інспекція), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 серпня 2015 року №0001761500, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі — ПДВ) у розмірі 45000 грн. за основним платежем та 11250 грн — за штрафними (фінансовими) санкціями.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2016 року позов задоволено повністю.

Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом було порушено порядок та строки проведення камеральної перевірки, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято без дотримання вимог пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України (далі — ПК України), а саме до спливу строку на подачу позивачем заперечень проти висновків акту перевірки, тобто протиправно. До того ж в порушення вимог пункту 58.1 статті 58 ПК України до податкового повідомлення-рішення не був доданий розрахунок податкового зобов`язання і штрафних (фінансових) санкцій.

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд постановою від 02 червня 2016 року скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким в задоволенні позовних вимог Товариства відмовив повністю.

Апеляційний суд, постановляючи рішення, по суті виходив з того, що внесення змін до податкової звітності можливе лише у разі самостійного виявлення помилки, що міститься у раніше поданій податковій декларації, відтак, оскільки уточнюючий розрахунок до податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року поданий платником після складання та отримання акту камеральної перевірки, висновок контролюючого органу про заниження Товариством суми податкового зобов`язання є обґрунтованим; керівник позивача з`явився до податкової інспекції для розгляду та підписання акту камеральної перевірки, підписав його без заперечень, тому прийняття Інспекцією та вручення йому в той же день податкового повідомлення-рішення не може визнаватися порушенням прав платника податків та вимог податкового законодавства; висновки суду першої інстанції про ненадання відповідачем розрахунку до податкового повідомлення-рішення не відповідають дійсності та спростовуються матеріалами справи; при проведенні перевірки Інспекцією не було порушено вимог пункту 200.22 статті 200 ПК України, адже зазначену норму з 01 січня 2015 року було виключено згідно із Законом України від 31 липня 2014 року №1621-VII.

Не погоджуючись із рішенням апеляційного суду, Товариство подало до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на прийняття ним рішення за неправильного застосування відповідних норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просило його скасувати та залишити в силі постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2016 року.

На обґрунтування своїх вимог Товариство зазначало про помилковість висновків суду апеляційної інстанції, адже податкове повідомлення-рішення не ґрунтується на вимогах закону, оскільки прийняте за наслідками камеральної перевірки, проведеної з порушенням приписів пункту 86.8 статті 86, пункту 200.10 статті 200 ПК України, а саме поза межами строків для проведення такої, й одночасно із складенням акту камеральної перевірки, що позбавило Товариство права подати заперечення проти висновків акту перевірки; крім того, підприємство подало податковому органу уточнюючий розрахунок, яким зменшено задекларовану у червні 2015 року суму податкового кредиту по виписаним контрагентом податковим накладним, які не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак такі обставини залишено поза увагою Інспекції при прийнятті рішення.

Інспекція у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечила, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, — обґрунтованим та законним.

Справа передана до Верховного Суду, як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі — КАС України).

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, касаційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги.

Так , судами попередніх інстанцій встановлено, що 20 серпня 2015 року відповідачем за результатами проведеної камеральної перевірки податкової звітності Товариства з ПДВ за червень 2015 року складено акт №000176/08-12-15/38869058, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 198.6 статті 198 ПК України, що полягало у віднесенні до складу податкового кредиту у червні 2015 року суми ПДВ у розмірі 45000 грн. по виписаним ТОВ «Карада» податковими накладними, які не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, внаслідок чого занижено податкові зобов`язання з ПДВ, що підлягають сплаті в бюджет, на 45000 грн.

Цього ж дня (20 серпня 2015 року) на підставі акту перевірки Інспекцією прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Також після складення та отримання акту перевірки позивачем 20 серпня 2015 року подано до Інспекції уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, що виправляються за червень 2015 року, у якому відкориговані вказані у звітній податковій декларації суми.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування ПДВ (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування ПДВ, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій).

За змістом пункту 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Згідно із пунктом 86.2 статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Одним із прав платника податків відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України є право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Право платника податків на подання письмових заперечень на акт перевірки та/або додаткових документів у порядку, встановленому нормами ПК України, та право брати участь у розгляді заперечень (додаткових документів) передбачено також пунктом 86.7 статті 86 ПК України. Абзацом першого цього пункту встановлено, що у разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податків протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта (довідки). Такі заперечення розглядаються контролюючим органом протягом п`яти робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податку (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень, про що такий платник податку зазначає у запереченнях.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником контролюючого органу (або його заступником) з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення (абзац четвертий пункту 86.7 статті 86 ПК України).

У відповідності до пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки — з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки — протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

В даному випадку, як встановлено під час розгляду справи, оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийнято контролюючим органом одночасно із складенням акту камеральної перевірки, тобто з порушенням порядку і строку, передбачених пунктами 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України, що позбавило Товариство права на подачу протягом п`яти робочих днів з дня отримання акта та розгляд заперечень на висновки такого акта, у зв`язку з чим рішення Інспекції про визначення податкових зобов`язань є таким, що прийнято з порушенням закону, а тому лише з цих підстав є протиправними та підлягає скасуванню як протиправне.

Верховний Суд вже робив висновок щодо такого застосування норм пунктів 86.7 та 86.8 статті 86 ПК України у подібних правовідносинах, зокрема, у постановах від 15 січня 2019 року у справі №826/3576/15, від 09 квітня 2019 року у справі №826/19830/16, від 17 лютого 2020 року у справі №808/7101/15, від 28 вересня 2020 року у справі №520/2305/19.

Окрім того слід зазначити, що нормою пункту 50.2 статті 50 ПК України обмежено право на подачу уточнюючих розрахунків до поданих раніше податкових декларацій лише під час проведення документальних планових та позапланових перевірок, як наслідок, у випадках отримання акта камеральної перевірки щодо певної податкової декларації платник податків не обмежений у праві подати уточнюючий розрахунок до цієї декларації (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу).

Тобто після проведення камеральної перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки платник має право подавати уточнюючі розрахунки до податкової звітності, а контролюючий орган, приймаючи відповідне податкове повідомлення-рішення, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку у разі його подання.

Однак у ситуації, що розглядається, недотримання відповідачем передбаченого пунктом 86.8 статті 86 ПК України строку на прийняття податкового повідомлення-рішення призвело до безпідставного неврахування контролюючим органом даних поданого позивачем у день складення акта перевірки уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року й такі обставини, як наслідок, додатково свідчать про передчасність збільшення Товариству суми податкових зобов`язань.

Наведене в контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі свідчить про неправильне застосування апеляційним судом згаданих норм матеріального права та помилкове скасування законного рішення суду першої інстанції.

Згідно статті 352 КАС України суд касаційної інстанції скасовує постанову суду апеляційної інстанції повністю або частково і залишає в силі судове рішення суду першої інстанції у відповідній частині, якщо встановить, що судом апеляційної інстанції скасовано судове рішення, яке відповідає закону.

З урахуванням того, що висновок суду апеляційної інстанції не ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права та відсутність підстав для направлення справи на новий судовий розгляд, постанова апеляційного суду підлягає скасуванню із залишенням у силі рішення суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 352, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Скіфремторг» задовольнити.

Постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 02 червня 2016 року скасувати, а постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 10 лютого 2016 року залишити в силі.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді

С.С. Пасічник І.А. Васильєва В.П. Юрченко